При переходе на «упрощенку» суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. Указанный порядок закреплен пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса.
Таким образом, при переходе на УСН с 1 января 2018 г. «входной» НДС следует восстановить в IV квартале 2017 г. При этом восстановленные суммы налога не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 Кодекса.
Есть и еще одна особенность восстановления НДС. Если речь идет о «входном» НДС по МПЗ, то налог восстанавливается в сумме, ранее принятой к вычету. В отношении основных средств и НМА порядок восстановления «входного» НДС будет иным: налог восстанавливается в сумме, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости ОС (НМА) без учета переоценки. Ее можно определить также по следующей формуле:
Сумма НДС, подлежащая восстановлению по ОС = Сумма «входного» НДС, принятая к вычету x Остаточная стоимость ОС по данным бухучета на 31.12.2017 (без учета переоценки): Первоначальная стоимость ОС, по которой объект был принят к бухучету.
Основные синтетические счета, которые используются для бухучета МПЗ (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):
- 10 «Материалы;
- 41 «Товары»;
- 43 «Готовая продукция».
Учет основных средств ведется 01.
Именно по перечисленным выше счетам нужно восстановить НДС.
Малоценное имущество, после того как в бухучете его стоимость списывается на расходы, отражается на за балансовых счетах. Законодательство не обязывает восстанавливать НДС по имуществу, учтенному на забалансе.
При переходе с общего режима налогообложения на «упрощенку» необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету. Но если основное средство списано из-за истечения срока годности, то налог восстанавливать не нужно (постановление ФАС Уральского округа от 8 апреля 2014 г. № Ф09-1499/14).
Суть спора
Налогоплательщик перешел с общей на упрощенную. Инспекторы в ходе выездной проверки что НДС, ранее принятый к вычету, не восстановлен при смене налогового режима. Поэтому они начислили налог на добавленную стоимость и предложили уплатить его в бюджет. Однако, как оказалось, проверяющие учли не все обстоятельства.
Решение суда
Налогоплательщик, обратившись в суд, выиграл дело.
При переходе на «упрощенку» суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, должны быть восстановлены. Это необходимо сделать в налоговом периоде, предшествующем переходу на спецрежим (абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ).
Налогоплательщик пояснил, почему при переходе с общей системы на упрощенную налог на добавленную стоимость по части основных средств не был восстановлен. Дело в том, что спорное имущество было списано в связи с истечением срока полезного использования. И это подтверждается актом списания основных средств по унифицированной форме № ОС-4 с пояснительной запиской о причинах списания, реального срока полезного использования.
Арбитры указали, что налог нужно восстановить, если товары (работы, услуги), основные средства, нематериальные активы в дальнейшем используются в операциях, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Это, в частности, приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов:
- для производства или реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), освобожденных от налогообложения;
- для производства либо продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;
- лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от его уплаты;
- для производства и (или) реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), продажа (передача) которых не признается реализацией в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ.
Судьи указали, что приведенный перечень операций является исчерпывающим и не предусматривает восстановление НДС при переходе на спецрежим при списании товара с истекшим сроком годности. Поэтому в данном случае даже при смене режима (переходе с общей системы на упрощенную) НДС восстанавливать не нужно.
Инспекторы возразили на это, что спорное оборудование не уничтожено и находится на территории производственного цеха. Однако арбитры отклонили и этот довод: то, что оборудование не уничтожено, не говорит о его использовании в производственной деятельности.
Комментарий редакции
Если предприятие не заявляло к вычету НДС по товарам, приобретенным до перехода на «упрощенку», то и восстанавливать его не нужно (письмо от 16 февраля 2012 г. № 03-07-11/47). Справедливость такой позиции подтверждают и суды (например, постановление ФАС Центрального округа от 25 мая 2011 г. № А54-3447/2010-С2).
Так, не восстанавливается НДС по основным средствам, которые использовались в деятельности, не облагаемой НДС (письмо УФНС России по г. от 26 ноября 2009 г. № 16-15/124316). А ведомство отмечает, что восстановление НДС при переходе на спецрежим не требуется и в том случае, если товары (работы, услуги) приобретались без «входного» налога (письмо от 14 марта 2011 г. № 03-07-11/50).
По общему правилу налог восстанавливается в той же сумме, в которой он был принят к вычету (абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Единственное исключение сделано для основных средств и нематериальных активов. По ним налог восстанавливается в части, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Обратите внимание: чиновники указывают, что при определении суммы восстанавливаемого НДС нужно брать остаточную стоимость основных средств по данным бухгалтерского учета (письма Минфина России от 1 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/205, от 27 января 2010 г. № 03-07-14/03).
Если остаточная стоимость объекта по данным бухучета больше нуля, то с нее надо единовременно восстановить НДС и заплатить его в бюджет. Если остаточная стоимость нулевая, то есть имущество полностью самортизировано, ничего предпринимать не нужно.
Правила о восстановлении НДС при переходе на «упрощенку», предусмотренные в отношении основных средств, актуальны и для нематериальных активов. Если речь идет о товарах, которые числятся на балансе и будут проданы только на упрощенной системе, то НДС по ним также восстанавливается. Но только та сумма налога, которая была принята к вычету.
Напомним, что восстановить НДС нужно в налоговом периоде, предшествующем переходу на «упрощенку». Например, если компания перешла на упрощенную систему с 1 января 2015 года, значит, НДС надо было восстановить в IV квартале 2014 года.
Добровольно перейти с УСН на ОСН организация может только с начала нового календарного года (п. 3 ст. 346.13 НК РФ). Для этого надо не позднее 15 января года, с которого организация собирается начать применять ОСН, подать в ИФНС уведомление об отказе от применения УСН (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). Организация утратит право на УСН с начала того квартала, в котором произошло хотя бы одно из следующих событий:
- организация не выполнила хотя бы одно из условий, которые должны соблюдаться упрощенцами (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, Письмо Минфина от 01.12.2015 N 03-11-06/2/70012);
- организация, применяющая УСН с объектом "доходы", заключила договор простого товарищества (совместной деятельности) или договор доверительного управления имуществом (п. 3 ст. 346.14 НК РФ, Письма ФНС от 15.02.2016 N СД-4-3/2420@, ).
Какие документы и когда надо подать в ИФНС при утрате права на УСН
После утраты права на применение УСН в ИФНС надо представить:- сообщение об утрате права на применение УСН - не позднее 15-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН (п. 5 ст. 346.13 НК РФ, );
- декларацию по УСН - не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН (п. 3 ст. 346.23 НК РФ, Письмо Минфина от 14.07.2015 N 03-11-09/40378).
- декларацию по НДС в электронной форме за квартал, в котором утрачено право на УСН, - не позднее 25-го числа месяца, следующего за этим кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ);
- декларацию по налогу на прибыль:
- если право на УСН утрачено в I, II или III квартале - не позднее 28-го числа месяца, следующего за этим кварталом, - декларацию за I квартал, полугодие или 9 месяцев календарного года соответственно (п. 3 ст. 289 НК РФ);
- если право на УСН утрачено в IV квартале - не позднее 28 марта следующего года - декларацию за год (п. 4 ст. 289 НК РФ).
1) объекты движимого имущества, которые приняты к учету в качестве ОС до 01.01.2013 и относятся в соответствии с Классификацией ОС к амортизационным группам с третьей по десятую;
2) объекты движимого имущества, которые приняты к учету в качестве ОС начиная с 01.01.2013 и отвечают двум условиям:
- относятся в соответствии с Классификацией ОС к амортизационным группам с третьей по десятую;
- получены в результате реорганизации или ликвидации организации, а также от взаимозависимого лица;
Впервые после утраты права на УСН декларацию (расчет авансового платежа) по налогу на имущество надо подать:
- если право на УСН утрачено в I, II или III квартале и законом вашего субъекта РФ установлены отчетные периоды по налогу на имущество - не позднее 30-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН, - расчет авансового платежа по налогу на имущество за этот квартал (п. п. 2, 3 ст. 379, п. 2 ст. 386 НК РФ);
- если право на УСН утрачено в IV квартале или законом вашего субъекта РФ не установлены отчетные периоды по налогу на имущество - не позднее 30 марта следующего года - декларацию по налогу на имущество (п. п. 1, 3 ст. 379, п. 3 ст. 386 НК РФ).
Учет выручки при переходе с УСН на ОСН
Если аванс получен на УСН, а товар отгружен на ОСН, то сумма аванса учитывается в доходах при исчислении налога по УСН.Выручка от продажи товаров (работ, услуг), в счет оплаты которых на УСН был получен аванс, для целей налогообложения прибыли не учитывается.
Если товары (работы, услуги) были отгружены на УСН, а оплата за них до перехода на ОСН не поступила, то выручку от их продажи надо учесть для целей налогообложения прибыли (пп. 1 п. 2 ст. 346.25 НК РФ):
- если организация перешла на ОСН добровольно - на 1 января года, с которого вы применяете ОСН;
- если организация перешла на ОСН в связи с утратой права на УСН - на 1-е число первого месяца квартала, с которого организация утратила право на УСН.
Если оплата за отгруженные на УСН товары (работы, услуги) так и не будет получена, эту дебиторскую задолженность при ОСН можно учесть во внереализационных расходах.
Пример
Организация, применявшая в 2016 г. УСНО, с 1 января 2017 г. переходит на общий режим налогообложения с использованием метода начисления.
В декабре 2016 г. она отгрузила покупателю продукцию на сумму 500 000 руб. Оплата продукции, согласно договору, должна состояться в апреле 2017 г.
В ноябре 2016 г. ей оказаны услуги производственного характера на сумму 200 000 руб. Согласно договору оплата услуг произведена в феврале 2017 г.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль выручка в размере 500 000 руб. будет признана доходом января 2017 г.
Расходы в виде оплаты услуг в сумме 200 000 руб. будут признаны расходами января 2017 г.
Учет расходов при переходе с УСН на ОСН
Рассмотрим особенности в учете расходов в переходный период.Расходы на приобретение товаров
Находясь на "упрощенке", налогоплательщик для учета расходов в уменьшение облагаемой базы пользовался правилами, прописанными в п. 2 ст. 346.17 НК РФ, в которых говорится, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты.
В пп. 2 данной нормы также уточнено: расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров.
Таким образом, затраты на приобретение товаров при УСНО отражаются в составе расходов при соблюдении двух условий: они должны быть реализованы и оплачены поставщику.
При переходе на общую систему налогообложения у организации на балансе могут числиться как оплаченные, так и не оплаченные поставщику товары, или, наоборот, отгрузка товара произведена при применении УСНО, но на момент перехода на ОСНО эти товары еще не были оплачены поставщику, а значит, в расходах их стоимость не учитывалась.
Рассмотрим на примерах, какие могут встречаться ситуации с учетом того, что для целей исчисления налога на прибыль в отношении товаров гл. 25 НК РФ установлен особый порядок признания их стоимости в составе расходов.
Как следует из пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, стоимость товаров уменьшает налоговую базу только по мере их реализации вне зависимости от того, оплачены они поставщику или нет.
Пример
На момент перехода на общую систему налогообложения с 1 января 2017 г. на балансе организации числятся неоплаченные товары.
В этом случае стоимость товаров будет учитываться в расходах при общем режиме налогообложения по мере их реализации вне зависимости от момента оплаты.
Пример
На момент перехода на общую систему налогообложения с 1 января 2017 г. на балансе организации числятся товары, оплаченные поставщику.
Товары оплачены поставщику в период применения УСНО.
В этом случае стоимость товаров будет учитываться в расходах при общем режиме налогообложения также по мере реализации.
Поэтому стоимость товаров будет учтена в составе расходов в апреле 2017 г.
Пример
На момент перехода на общую систему налогообложения с 1 января 2017 г. на балансе организации числятся товары.
Товары были оплачены поставщику в период применения УСНО.
Стоимость товаров будет учтена в составе расходов в апреле 2017 г.
Пример
В ноябре 2016 г. в период применения УСНО организация приобрела и реализовала товары. Товары не были оплачены поставщику.
Оплата товаров поставщику была осуществлена в апреле 2017 г.
В этом случае, стоимость товаров будет учтена в составе расходов в месяце перехода на ОСНО, то есть в январе 2017 г.
Расходы на приобретение сырья и материалов
При упрощенной системе налогообложения расходы на сырье и материалы признаются в налоговом учете по мере их оплаты (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
То есть факты передачи сырья и материалов в производство, а также реализации произведенной с их использованием продукции не важны в отличие от ОСНО, при которой порядок отражения расходов на приобретение сырья и материалов следующий.
Пунктом 2 ст. 272 НК РФ установлено, что в целях исчисления налога на прибыль датой осуществления материальных расходов в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги), признается дата передачи их в производство.
Кроме этого, согласно ст. 318 НК РФ порядок отнесения тех или иных затрат к расходам текущего периода зависит от того, прямыми или косвенными они являются. Причем в данной норме указано, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Если исходя из положений учетной политики расходы на приобретение сырья и материалов признаются косвенными, они в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, если к прямым - могут быть включены в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
На основании вышеизложенного можно сделать следующие выводы.
Если на момент перехода с "упрощенки" на общую систему налогообложения у организации имеются сырье и материалы, оплаченные, но не использованные в производстве , учитывать их стоимость в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не нужно (ведь она уже была учтена в расходах при расчете единого налога по УСНО).
Если же на момент перехода на балансе организации числятся неоплаченные сырье и материалы (либо имеется кредиторская задолженность перед поставщиками за сырье и материалы, списанные в производство), то порядок отражения затрат на приобретение сырья и материалов в периоде применения ОСНО зависит от того, к прямым или косвенным расходам они будут относиться.
Итак, на момент перехода с "упрощенки" на ОСНО на практике возможны следующие ситуации:
Ситуация 1.
На момент смены налогового режима на балансе организации числятся остатки сырья и материалов, не оплаченные поставщикам.
Их стоимость будет учтена для целей налогообложения прибыли по правилам гл. 25 НК РФ исходя из того, прямыми или косвенными расходами они являются (независимо от того, оплачены они или нет).
Пример
Согласно учетной политике по налогообложению на 2017 г. расходы на материалы, приобретенные для хозяйственных нужд, относятся к косвенным.
На 1 января 2017 г. на балансе организации числятся такие материалы. Их отпуск со склада для хозяйственных нужд осуществлен в феврале 2017 г. Оплата поставщику данных материалов произведена в апреле 2017 г.
Стоимость материалов будет учтена в составе расходов в феврале 2017 г.
Ситуация 2.
На момент смены налогового режима у организации имеется кредиторская задолженность перед поставщиком за материалы, которые использованы для производства и реализации продукции.
Согласно учетной политике для целей исчисления налога на прибыль (ОСНО) расходы на приобретение подобных материалов считаются косвенными.
В этой ситуации расходы на покупку материалов будут учитываться для целей исчисления налога на прибыль в месяце перехода на ОСНО.
Пример
В 2016 г. организация находилась на УСНО. В декабре 2016 г. она приобрела и передала для хозяйственных нужд материалы.
С января 2017 г. организация перешла на ОСНО.
Согласно учетной политике по налогообложению на 2017 г. стоимость материалов, приобретенных для хозяйственных нужд, относится к косвенным расходам.
Плата за материалы перечислена поставщику в апреле 2017 г.
Ситуация 3.
В учетной политике для целей исчисления налога на прибыль (ОСНО) расходы на приобретение подобных материалов и сырья считаются прямыми.
Продукция (работы, услуги), в производстве которой были задействованы эти сырье и материалы, реализована до перехода на ОСНО.
В данном случае расходы на приобретение сырья и материалов учитываются для целей исчисления налога на прибыль в месяце перехода на общую систему налогообложения.
Пример
В 2016 г. организация находилась на УСНО. В ноябре она приобрела и передала в производство материалы. Продукция, изготовленная с использованием этих материалов, реализована в декабре 2016 г.
Стоимость материалов должна быть учтена в составе расходов в месяце перехода на ОСНО - в январе 2017 г.
Ситуация 4.
На момент смены налогового режима у организации имеется кредиторская задолженность перед поставщиком за сырье и материалы, которые использованы для производства продукции.
Исходя из учетной политики для целей исчисления налога на прибыль (ОСНО) расходы на приобретение подобных материалов и сырья считаются прямыми.
Продукция (работы, услуги), в производстве которой (выполнении, оказании которых) были задействованы эти сырье и материалы, реализована после перехода на ОСНО.
В данном случае расходы на приобретение сырья и материалов будут учитываться для целей исчисления налога на прибыль по мере реализации продукции, для изготовления которой они использовались.
Пример
В 2016 г. организация находилась на УСНО. В ноябре она приобрела и передала в производство материалы. Продукция, изготовленная с использованием этих материалов, реализована в апреле 2017 г.
С 1 января 2017 г. организация перешла на ОСНО. Согласно учетной политике по налогообложению на 2017 г. стоимость указанных материалов относится к прямым расходам.
Оплата материалов в соответствии с договором произведена в феврале 2017 г.
Стоимость материалов будет учтена в составе расходов по мере реализации продукции - в апреле 2017 г.
Страховые взносы и заработная плата
Расходы, понесенные налогоплательщиком при применении УСН (приобретение товаров, работ, услуг, имущественных прав), но которые не были оплачены или частично оплачены до даты перехода на ОСНО, включаются в состав расходов по налогу на прибыль.Таким образом, заработная плата и страховые взносы, начисленные, но не уплаченные до перехода на ОСН, признаются расходами в том месяце, в котором был осуществлен переход (пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК).
С учетом вышеизложенного, представим порядок учета расходов в переходный период в виде Таблицы:
Затраты | Когда признаются в расходах на ОСН (пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ, Письмо Минфина от 22.12.2014 N 03-11-06/2/66188) |
|
| Стоимость сырья, материалов, инвентаря и оборудования стоимостью 100 000 руб. и меньше (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) | не оплаченных и не списанных в производство (не переданных в эксплуатацию) до перехода на ОСН | на дату списания в производство (отпуска в эксплуатацию) (п. 2 ст. 272 НК РФ) |
| не оплаченных, но списанных в производство (переданных в эксплуатацию) до перехода на ОСН | - если организация добровольно отказалась от применения УСН, то на 1-е января года, с которого вы перешли на ОСН; | |
| Стоимость работ и услуг, не оплаченных, но принятых к учету до перехода на ОСН | ||
| Стоимость товаров | не оплаченных, но проданных до перехода на ОСН | |
| не проданных до перехода на ОСН, независимо от оплаты | на дату продажи (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, Письмо ФНС от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@) | |
| Зарплата, начисленная, но не выплаченная до перехода на ОСН |
- если организация добровольно отказалась от применения УСН, то на 1 января года, с которого организация перешла на ОСН; Если организация утратила право на УСН, то на 1-е число первого месяца квартала, с которого организация утратила право на применение УСН |
|
Страховые взносы, начисленные, но не уплаченные до перехода на ОСН |
||
Учет НДС при переходе с УСН на ОСН
Учет "входного" НДС при переходе с УСН на общий режим налогообложенияПри переходе с упрощенной системы налогообложения на общий режим возникают вопросы, связанные с учетом НДС.
Входной НДС по товарам (работам, услугам)
Организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, а соответственно, не имеют права на вычет НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг). О том, как быть с "входным" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в период применения УСН, при переходе на общий режим, говорится в п. 6 ст. 346.25 НК РФ.
Согласно этой норме организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ для плательщиков НДС.
Напомним, что согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычетам при использовании этих товаров (работ, услуг), имущественных прав в операциях, облагаемых НДС, при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами, и соответствующих первичных документов.
На основании этого Минфин России в Письме от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77709 разъяснил, что при переходе организации с УСН на общий режим налогообложения право на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным как для перепродажи, так и для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения упрощенной системы налогообложения, возникает у организации в том налоговом периоде, в котором организация перешла на общий режим налогообложения, при выполнении вышеуказанных условий (см. также Письма Минфина России от 20.03.2014 N 03-11-11/12249, от 04.04.2013 N 03-11-06/2/10983, от 29.12.2012 N 03-07-11/563, от 15.03.2011 N 03-07-11/53, от 13.03.2009 N 03-11-09/103).
В Письме ФНС России от 16.03.2015 N ГД-4-3/4136@, кроме того, уточняется, что суммы такого НДС принимаются к вычету в порядке, предусмотренном ст. 172 НК РФ, в случае использования товаров для операций, подлежащих налогообложению по НДС.
Итак, рассматривая нормы п. 6 ст. 346.25 и ст. 171 НК РФ в совокупности и учитывая приведенные разъяснения Минфина и ФНС России, можно сделать следующий вывод: при переходе с УСН на общий режим принятие к вычету "входного" НДС возможно в отношении товаров (работ, услуг), которые не были использованы при УСН, будут использованы в рамках общего режима налогообложения при осуществлении операций, облагаемых НДС, и "входной" НДС по которым не был учтен в составе расходов при УСН.
Обращаем внимание, что в п. 6 ст. 346.25 НК РФ речь идет о вычете "входного" НДС, который не был учтен в составе расходов.
При этом, что налогоплательщики, применявшие УСН с объектом "доходы" и, соответственно, в принципе не учитывавшие расходы, права на вычет не имеют (см. Определение КС РФ от 22.01.2014 N 62-О; )).
Таким образом, Конституционный Суд подтвердил, что на налогоплательщиков, применявших УСН с объектом налогообложения "доходы", п. 6 ст. 346.25 НК РФ не распространяется.
Вывод о невозможности применения п. 6 ст. 346.25 НК РФ налогоплательщиками, применявшими УСН с объектом "доходы", содержится также в Постановлениях АС Московского округа от 07.12.2015 по делу N А40-34324/15, АС Центрального округа от 11.06.2015 N Ф10-1648/2015, АС Поволжского округа от 11.06.2015 N Ф06-24102/2015, АС Северо-Западного округа от 26.12.2014 по делу N А26-9034/2013, ФАС Поволжского округа от 21.02.2014 по делу N А12-13958/2013.
НДС по основным средствам, введенным в эксплуатацию при УСН
В соответствии с п. 6 ст. 346.25 НК РФ "входной" НДС подлежит вычету при переходе на общий режим налогообложения, если он не был учтен в составе расходов при УСН.
Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения принимаются в состав расходов с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Статьями 171 и 172 НК РФ порядок применения вычетов НДС, относящегося к основным средствам, ранее принятым в состав расходов при применении упрощенной системы налогообложения с учетом этого налога, не предусмотрен.
Исходя из этого Минфин России в Письмах от 27.06.2013 N 03-11-11/24460 и от 05.03.2013 N 03-07-11/6648 и ФНС России в Письме от 16.03.2015 N ГД-4-3/4136@ пришли к выводу, что НДС, относящийся к основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию в период применения упрощенной системы налогообложения, к вычету при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, не принимается.
Вычет налога, восстановленного при переходе на УСН
При переходе на УСН налогоплательщики обязаны восстанавливать "входной" НДС, в частности по остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, как этого требует п. 3 ст. 170 гл. 21 НК РФ.
В связи с этим при возврате на общий режим налогообложения возникает вопрос о принятии к вычету сумм НДС по основным средствам и нематериальным активам, ранее восстановленного налогоплательщиком при переходе на УСН.
Минфин России в Письме от 29.01.2009 N 03-07-11/23 напомнил, что восстановленные при переходе на УСН суммы "входного" НДС в стоимость товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, не включались, а учитывались в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 гл. 25 НК РФ.
Поэтому при возврате налогоплательщика на общий режим налогообложения указанные суммы налога к вычету при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, не принимаются.
В Письмах от 26.03.2012 N 03-07-11/84 и от 27.01.2010 N 03-07-14/03 также отмечается, что при возврате налогоплательщика на общую систему налогообложения право налогоплательщика на принятие к вычету восстановленных сумм налога НК РФ не предусмотрено.
Таким образом, организация с УСН на ОСН (утратившая право на УСН), должна придерживаться следующего порядка учета НДС:
1. Организация, перешедшая с УСН на ОСН (утратившая право на УСН), должна (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, Письмо Минфина от 29.04.2016 N 03-07-11/25412):
1) начислять НДС со следующих сумм (п. 1 ст. 167 НК РФ):
- стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных начиная с 1-го числа первого месяца применения ОСН, - по ставке 10% или 18%;
- авансов, полученных начиная с 1-го числа первого месяца применения ОСН, - по расчетной ставке 10/110 или 18/118. Исчисленный налог впоследствии можно будет принять к вычету;
Это надо делать и тогда, когда цена товаров (работ, услуг) была определена договором без НДС (в том числе если предоплата за эти товары (работы, услуги) была получена в период применения УСН).
При этом в товарной накладной (акте о выполнении работ или оказании услуг) надо указывать стоимость этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС.
Если покупатель не согласится внести в договор изменения, увеличив цену на НДС или выделив НДС из цены по расчетной ставке, то налог придется уплатить за счет собственных средств.
2. К вычету организация, применявшая УСН с объектом "доходы минус расходы", может принять следующие суммы НДС, указанные в счетах-фактурах поставщиков (п. 6 ст. 346.25 НК РФ, от 04.04.2013 N 03-11-06/2/10983):
- по сырью, материалам и инструментам, приобретенным, но не отпущенным в производство (эксплуатацию) и не оплаченным в период применения УСН, - в первом квартале работы на ОСН;
- по товарам, приобретенным и проданным, но не оплаченным поставщикам в период применения УСН, - в первом квартале работы на ОСН;
- по товарам, приобретенным, но не проданным в период применения УСН, - в первом квартале работы на ОСН;
- по товарам (работам, услугам), оплаченным в период применения УСН, но полученным после перехода на ОСН, - после принятия товаров (работ, услуг) к учету;
- по строительным работам, принятым в период применения УСН, и товарам, приобретенным в период применения УСН для строительства ОС, если построенный объект введен в эксплуатацию после перехода на ОСН, - в первом квартале работы на ОСН (Письма Минфина от 16.02.2015 N 03-11-06/2/6844, от 01.10.2013 N 03-07-15/40631).
Учет стоимости ОС, не учтенной в расходах на УСН после перехода с УСН на ОСН
Актив приобретен (создан) до перехода на УСНПравила определения остаточной стоимости ОС при переходе с УСН на общий режим установлены п. 3 ст. 346.25 НК РФ.
В нем описана ситуация, когда организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на традиционный режим.
При этом она имеет ОС, по которым расходы на приобретение, на сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение произведены в период применения ОСНО до перехода на УСНО.
Если указанные затраты не полностью учтены в расходах за период нахождения на "упрощенке" в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, то на дату перехода с ОСНО на УСН в налоговом учете остаточная стоимость ОС и НМА исчисляется следующим образом: их остаточная стоимость, определенная на дату перехода на УСН, уменьшается на сумму расходов, рассчитываемую за период применения УСН по правилам, установленным п. 3 ст. 346.16.
В пп. 3 данной нормы закреплено, что в отношении приобретенных (созданных) ОС и НМА до перехода на УСНО стоимость этих активов включается в расходы в зависимости от срока полезного использования в следующем порядке:
- до трех лет включительно - в течение первого календарного года применения УСНО;
- от трех до 15 лет включительно - в течение первого календарного года использования УСН 50% стоимости, второго календарного года 30% стоимости, третьего календарного года 20% стоимости;
- свыше 15 лет - в течение первых десяти лет применения УСН.
Пример
Организация до 1 января 2015 г. находилась на общей системе налогообложения, затем перешла на УСНО с объектом налогообложения "доходы минус расходы", которую использовала в течение двух лет (с 01.01.2015 по 31.12.2016).
По состоянию на 01.01.2015 на балансе организации числился объект ОС, остаточная стоимость которого составляла 120 000 руб. Срок полезного использования - семь лет.
На основании пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ по данному объекту ОС в расходы были включены:
В 2015 г. - 60 000 руб. (50% стоимости);
В 2016 г. - 36 000 руб. (30% стоимости).
На дату перехода на ОСНО в налоговом учете будет отражена остаточная стоимость объекта основных средств в размере 24 000 руб. (120 000 - 60 000 - 36 000).
Актив приобретен (создан) в период применения УСНО
Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ стоимость ОС (НМА), приобретенных или созданных в период нахождения на "упрощенке", полностью погашается с момента ввода этих активов в эксплуатацию (принятия к бухгалтерскому учету) в течение налогового периода равными долями за отчетные периоды.
Например, если ОС введено в эксплуатацию в I квартале, его стоимость списывается в расходы в течение четырех кварталов по 1/4 ежеквартально. Соответственно:
- если во II квартале - в течение трех кварталов по 1/3 ежеквартально;
- если в III квартале - в течение двух кварталов по 1/2 ежеквартально;
- если в IV квартале - единовременно.
Такой порядок относится к добровольному переходу с начала налогового периода.
А как поступить, если переход на ОСНО вынужденный и происходит в течение налогового периода, а стоимость приобретенных в этот период активов погашена не полностью?
Например, организация в 2016 г. находится на УСНО. Она оплатила и ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 120 000 руб. в марте 2016 г.
Расходы на приобретение объекта ОС учитываются после ввода его в эксплуатацию равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 1 п. 1, п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В данном случае организация по состоянию на 31.03.2016, 30.06.2016 включит в состав расходов суммы, равные 30 000 руб. (120 000 руб. / 4).
При этом в июле 2016 г. доходы организации превысили установленный лимит и она утратила право на применение УСНО.
В этом случае согласно п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ организация будет считаться утратившей право на использование УСНО с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.
Здесь возникают вопросы:
- Что делать с недосписанной суммой затрат на приобретение ОС?
- Вправе ли организация включить недосписанную сумму затрат на приобретение ОС в расходы, учитываемые при применении УСНО, за налоговый период - полугодие 2016 г. (то есть в состав расходов по состоянию на 31.03.2016 будут включены 30 000 руб., на 30.06.2016 - 90 000 руб.)?
Таким образом, первоначальная стоимость ОС для целей исчисления налога на прибыль составит 60 000 руб. (120 000 - 30 000 - 30 000).
Отметим, что организации - "упрощенцы" с объектом налогообложения "доходы" при переходе на общий налоговый режим не определяют остаточную стоимость ОС и НМА, приобретенных в период применения "упрощенки".
Это следует из Письма Минфина России от 03.02.2010 N 03-11-06/1/4.
Таким образом, учет стоимости ОС, не учтенной в расходах на УСН после перехода с УСН на ОСН должен осуществляться в следующем порядке:
1. Если до применения УСН организация применяла ОСН, то после возврата на ОСН в налоговых расходах можно амортизировать стоимость ОС, приобретенных до перехода на УСН, не учтенную в расходах при УСН.
Амортизация начисляется на остаточную стоимость ОС, определенную на дату перехода на ОСН, по формуле (независимо от того, какой объект налогообложения применялся на УСН) (п. 3 ст. 346.25 НК РФ):
Остаточная стоимость ОС, приобретенных на ОСН, на дату возврата с УСН на ОСН = Остаточная стоимость ОС по данным налогового учета на дату перехода на УСН - Стоимость ОС, которая должна быть учтена в расходах при УСН с объектом «Доходы минус расходы»;
После возврата с УСН на ОСН амортизация по ОС начисляется ежемесячно в той же сумме, в которой начислялась до перехода на УСН.
2. Если организация утратила право на применение УСН со II, III или IV квартала, а в предыдущих кварталах этого года были приобретены ОС, стоимость которых не была учтена в расходах:
- если применялся объект налогообложения "доходы" - учесть в налоговых расходах при ОСН нельзя (Письмо Минфина от 07.12.2012 N 03-03-06/1/633);
- если применялся объект налогообложения "доходы минус расходы" - можно учесть в налоговых расходах при ОСН путем начисления амортизации. Амортизация начисляется по общим правилам, но не на первоначальную стоимость, а на остаточную стоимость ОС, определяемую по формуле (Письмо Минфина от 15.03.2011 N 03-11-06/2/34):
В некоторых ситуациях НДС, принятый к вычету, необходимо восстановить. Это означает, что сумму налога нужно доначислить к уплате в бюджет, сделав в учете сторнировочную запись:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
- восстановлен НДС.
Налоговый кодекс требует восстановить НДС (если фирма ранее приняла этот налог к вычету), когда товары (работы, услуги):
- применяют в производстве продукции, не подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость (перечень товаров, которые не подлежат обложению НДС, дан в статье 149 НК РФ);
- используют для реализации за пределами территории России;
- приобретены фирмой, освобожденной от уплаты НДС, или же фирмой, работающей на ЕНВД или упрощенной системе налогообложения;
- используют для операций, не признаваемых объектом налогообложения (такие операции перечислены в пункте 2 статьи 146 НК РФ).
Кроме того, если фирма передает то или иное имущество в уставный капитал, то НДС, ранее принятый к вычету по нему, также необходимо восстановить.
Восстанавливают НДС в том квартале, в котором купленные ценности переданы или начинают использоваться для перечисленных операций.
Восстановленные суммы НДС должны быть учтены в составе прочих расходов фирмы.
По товарам и материалам налог восстанавливают в полном размере. По основным средствам и нематериальным активам - в сумме, пропорциональной их остаточной стоимости (без учета переоценки).
НДС следует восстанавливать еще в нескольких случаях.
1. Если фирма перечислила аванс продавцу, то она может принять к вычету НДС, уплаченный в составе аванса. В момент отгрузки и получения от продавца счета-фактуры фирма принимает к вычету НДС по оприходованному товару. А НДС, зачтенный при уплате аванса, восстанавливает.
2. Если фирма перечислила аванс поставщику, приняла к вычету НДС, а затем расторгла договор (и продавец вернул аванс), то налог также следует восстановить.
3. Если после покупки стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) уменьшилась, то нужно восстановить НДС в размере разницы между суммами налога со стоимости купленных товаров до и после уменьшения. Налог восстанавливают в периоде получения либо первичных документов на изменение стоимости приобретенных товаров, либо корректировочного счета-фактуры (в зависимости от того, что произошло раньше).
4. Если приобретенные товары, по которым ранее НДС был принят к вычету, стали использоваться в операциях, облагаемых НДС по ставке 0 процентов, то в периоде их отгрузки нужно восстановить НДС.
5. Если фирме предоставлены субсидии из федерального бюджета на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при импорте, то НДС восстанавливают в периоде предоставления субсидий.
6. Если приобретенный (построенный) объект недвижимости фирма стала использовать в операциях, не облагаемых НДС, то налог восстанавливают в течение 10 лет, начиная с года, в котором началось начисление налоговой амортизации.
С IV квартала 2011 года аналогичное правило применяют для реконструированных (модернизированных) объектов недвижимости. В этом случае НДС восстанавливают в течение 10 лет, начиная с года, в котором началось начисление налоговой амортизации с измененной стоимости объекта.
Обратите внимание: НДС не нужно восстанавливать при переходе на единый сельскохозяйственный налог. Но если фирма переходит на ЕНВД или на упрощенную систему налогообложения, то НДС следует восстановить в том квартале, который предшествует переходу.
В сентябре ООО «Пассив» приобрело компьютер стоимостью 53 100 руб. (в том числе НДС - 8100 руб.). В этом же месяце «Пассив» оплатил компьютер и ввел его в эксплуатацию. Срок службы компьютера - три года. «Входной» НДС по компьютеру фирма приняла к вычету.
В сентябре «Пассив» оплатил и оприходовал канцтовары на сумму 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Сумму НДС по канцтоварам фирма также приняла к вычету. Однако к концу декабря канцтовары оставались на складе фирмы. С 1 января следующего года «Пассив» перешел на упрощенную систему налогообложения. Бухгалтер «Пассива» должен сделать такие проводки:
в III квартале
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
- 45 000 руб. - оприходован компьютер;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 8100 руб. - учтен НДС по компьютеру;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 53 100 руб. - оплачен компьютер;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 53 100 руб. - оплачен компьютер;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
- 45 000 руб. - компьютер введен в эксплуатацию;
- 8100 руб. - принят к вычету НДС по компьютеру;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
- 10 000 руб. - оприходованы канцтовары;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 1800 руб. - учтен НДС по канцтоварам;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - НДС по канцтоварам принят к вычету;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 11 800 руб. - оплачены канцтовары.
в IV квартале
ДЕБЕТ 20 (26, 44) КРЕДИТ 02
- 3750 руб. (45 000 руб. : 3 года: 12 мес. ? 3 мес.) - оначислена амортизация по компьютеру в октябре
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - восстановлен НДС по канцтоварам;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - НДС по канцтоварам учтен в прочих расходах;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
- 7425 руб. - ((45 000 руб. - 3750 руб.) * 18%) - восстановлен НДС, приходящийся на остаточную стоимость компьютера;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19
- 7425 руб. - НДС по компьютеру учтен в прочих расходах.
Как избежать восстановления НДС при переходе на УСН
Если фирма накануне перехода на УСН произведет реорганизацию в форме выделения правопреемника, ей не придется восстанавливать НДС. Для этого реорганизуемая компания должна передать выделившейся фирме собственное имущество. Такая передача реализацией не является (пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ). А значит, и не подлежит обложению НДС (письмо Минфина РФ от 22 апреля 2008 г. № 03-07-11/155).
Кроме того, входной налог по этому имуществу, ранее принятый к вычету, реорганизуемая компания восстанавливать не должна. Это предусмотрено в Налоговом кодексе (п. 8 ст. 162.1 НК РФ).
Вновь созданная фирма имеет право подать заявление о переходе на «упрощенку» в течение пяти дней после постановки на учет в налоговой инспекции. Согласно пункту 3 статьи 170 Налогового кодекса в этом случае компания должна восстановить НДС, ранее принятый к вычету, по товарам, работам, услугам, в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам.
Однако передачу имущества реорганизуемой компании, как было указано выше, НДС не облагают. Поэтому входного налога у выделившейся фирмы нет. Налоговым вычетом она также не пользовалась. И более того, при реорганизации в форме выделения обязанность по уплате налогов правопреемник не наследует (п. 8 ст. 50 НК РФ).
Экономьте на налогах вместе с Бератором для Windows!
Воспользуйтесь практической энциклопедией для бухгалтеров Бератор для Windows и на деле убедитесь в его необходимости.
Следовательно, восстанавливать НДС по имуществу, полученному при реорганизации, вновь созданная фирма не должна (см. постановление ФАС Уральского округа от 26 января 2010 г. № Ф09-11294/09-С2 по делу № А60-23767/2009-С8).
Обратите внимание: в целях безопасности старая фирма должна вести хозяйственную деятельность еще какое-то время после выделения новой. Поскольку при таком способе реорганизации не заменяют одну компанию другой, а из одной создают несколько.
Имейте в виду: реорганизацию в форме выделения необходимо убедительно обосновать перед налоговой инспекцией. То есть доказать, что подобная мера вызвана, к примеру, разделом компании между собственниками. Или направлена на привлечение клиентов из других регионов, что приведет к повышению эффективности производства и росту прибыли. В противном случае такая схема может вызвать подозрения у контролеров.
Спорные моменты восстановления НДС
По мнению налоговиков, восстанавливать НДС нужно еще в ряде случаев. Например, при хищении, уничтожении, конфискации товаров и т. п.
Чиновники утверждают, что «входной» НДС в этих случаях нужно восстановить, так как украденные (уничтоженные, конфискованные и т. п.) товары уже не используют в деятельности, облагаемой НДС (письма Минфина РФ от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/387, УФНС России по г. Москве от 25 ноября 2009 г. № 16-15/123920.1).
Однако арбитражные суды придерживаются другой точки зрения. Их позиция выражена в решении ВАС России от 23 октября 2006 года № 10652/06.
Судьи указали, что кодекс обязывает платить только законно установленные налоги. Значит, восстановление НДС, ранее правомерно принятого к вычету, должно быть предусмотрено законом. Случаи, в которых нужно восстановить налог, перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса. Этот перечень является закрытым.
Следовательно, обязанность по восстановлению сумм НДС, не предусмотренная кодексом, незаконна.
Отметим, что с тех пор абсолютно все суды придерживаются такой же позиции и отказывают инспекторам при рассмотрении аналогичных претензий.
Позднее, в решении от 19 мая 2011 года № 3943/11 высшие судьи подтвердили ранее сделанный вывод. В частности, они указали, что статья 170 Налогового кодекса не предусматривает восстановления НДС при списании товаров с истекшим сроком годности.
Вот примеры арбитражных дел, проигранных налоговиками:
- налоговая инспекция потребовала от фирмы восстановить НДС, ранее принятый к вычету, по похищенному имуществу. Однако судьи всех инстанций сочли это требование незаконным и отказали налоговикам (постановление ФАС Московского округа от 16 ноября 2010 г. № КА-А40/13770-10);
- решение налоговой инспекции в части доначисления НДС, пеней и штрафов признано незаконным, поскольку такое основание, как списание или уничтожение товарно-материальных ценностей в результате истечения срока годности, в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса отсутствует (постановление ФАС Дальневосточного округа от 27 декабря 2010 г. № Ф03-8694/2010);
- судьи решили, что у компании «отсутствовала законодательно установленная обязанность по восстановлению сумм НДС при выбытии основных средств по причине их списания в связи с непригодностью» (постановление ФАС Поволжского округа от 27 января 2011 г. по делу № А55-7952/2010);
- налоговая инспекция потребовала от фирмы восстановить НДС по товарам, не использованным в операциях, облагаемых налогом, в связи с браком. Постановлением ФАС Поволжского округа от 30 ноября 2010 года № А55-33697/2009 решение налоговиков признано недействительным;
- судьи решили, что в случае демонтажа оборудования до истечения срока полезного использования и продажи полученного металлолома восстанавливать НДС не нужно (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 апреля 2013 г. № А2715357/2012, ФАС Северо-Западного округа от 21 марта 2013 г. № А44-5530/2012).
Оставайтесь всегда в курсе последних изменений налогового законодательства
Установите Бератор для Windows на свой компьютер, и вы найдете детальную и достоверную информацию о ведении бухгалтерского и налогового учета. Используйте в своей работе самую современную систему бухгалтерской информации.
«Упрощенка» (УСН) считается многими предпринимателями более привлекательной, по сравнению с ОСНО , ведь платить один налог вместо нескольких гораздо выгоднее, кроме того, на УСН можно выбрать «доходный», или «доходно-расходный» объект налогообложения. Как ИП осуществить переход с ОСН на УСН, какие особенности перехода принять к сведению, расскажем в нашей статье.
Условия перехода с ОСНО на УСН
Налогоплательщики, решившие сменить налоговый режим, должны соответствовать требуемым критериям и вовремя сообщить о переходе в ИФНС. Перейти на «упрощенку» с общего режима можно с начала календарного года.
Переход индивидуального предпринимателя с ОСНО на УСН возможен, если:
- численность его работников не превышает в среднем 100 человек,
- деятельность ИП не связана с добычей и продажей полезных ископаемых, а также с производством подакцизных товаров.
Если ИП данным условиям соответствует, его переход с общей системы на УСН возможен со следующего года. Выбрав для себя наиболее благоприятный налоговый объект («доходы» или «доходы минус расходы»), предприниматель заполняет «Уведомление о переходе на УСН » по утвержденной форме № 26.2-1, или в произвольном виде. Важно не пропустить срок уведомления и сделать это до 31 декабря текущего года. Сообщение о переходе на УСН с 2018 г. можно представить в более продолжительный срок, который из-за новогодних праздников был перенесен на 09.01.2018 г.
Поскольку порядок перехода с ОСНО на УСН уведомительный, от ИФНС согласия на переход ждать не надо – на «упрощенке» предприниматель может работать уже с начала нового года.
Переход с ОСНО на УСН: особенности
Переходя на «упрощенку» с ОСНО, следует учитывать особенности исчисления «переходной» налоговой базы. В НК РФ такие правила перехода с ОСНО на УСН установлены для ИП статьей 346.25:
- Переходя на УСН «доходы минус расходы», по купленным и оплаченным на ОСНО НМА и ОС отражают остаточную стоимость на дату перехода. Она определяется, как покупная цена минус амортизация при переходе с ОСНО на УСН (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ).
- Если до перехода на «упрощенку» ИП получил предоплату в счет будущих поставок (работ, услуг и т.д.), которые он осуществил уже перейдя на УСН, он может вычесть уплаченные в бюджет суммы НДС по этим предоплатам. Уплаченный НДС возвращается покупателю в связи с переходом на «упрощенный» режим, и на основании подтверждающих документов принимается к вычету последним кварталом применения ОСНО (п. 5 ст. 346.25 НК РФ).
Полученный на общем режиме убыток, при переходе с ОСНО на УСН не учитывается. Это значит, что налоговую базу по УСН «доходы минус расходы» предприниматель не сможет уменьшить за счет убытка, полученного им на ОСНО.
Переход с ОСН на УСН: восстановление НДС
Работая на ОСНО, предприниматель начисляет и платит НДС, а значит, имеет право вычета по этому налогу. Перейдя на «упрощенку», ИП восстанавливает НДС в сумме, которую он до перехода принял к вычету по приобретенным товарам, работам, услугам, ОС, НМА и т.п. (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Налог восстанавливается в последнем квартале применения ОСНО, по действовавшей на момент приобретения ставке.
Не придется восстанавливать НДС, если на ОСНО вычет по налогу не заявлялся, а также, если товары приобретались без НДС (письма Минфина РФ от 18.10.2016 № 03-07-14/60503; от 14.03.2011 № 03-07-11/50).
По приобретенным ОС и НМА, при переходе с ОСНО на УСН, восстановление НДС возможно только пропорционально их остаточной стоимости по состоянию на 31 декабря.
Восстановленный НДС в налоговом учете относится к прочим расходам (п. 1 ст. 264 НК РФ). В бухгалтерском учете, который может вести ИП, при восстановлении налога в порядке перехода с ОСНО на УСН проводки будут следующими:
- Дт 19 Кт 68 – восстановлен НДС, принятый ранее к вычету;
- Дт 91 Кт 19 – сумма восстановленного НДС отнесена на прочие расходы.
Переход с ОСН на УСН: бухгалтерский учет и КУДиР
«Закон о бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ дает право индивидуальным предпринимателям не вести бухгалтерию даже на общем налоговом режиме. При этом они обязаны учитывать свои доходы и расходы в книге учета для ИП – КУДиР (приказ Минфина РФ № 86, МНС РФ № БГ-3=04/430 от 13.08.2002). Книга должна храниться вместе с подтверждающими документами не менее 4 лет.
На УСН предпринимателю вести бухучет можно в обычном или в упрощенном порядке (без двойной записи , по сокращенному плану счетов). «КУДиР на УСН» – это специальный налоговый регистр, на основании которого рассчитывается «упрощенная» налоговая база не только ИП, но и организаций (приказ Минфина РФ от 22.10.2012 № 135н). Поэтому, если на ОСНО предприниматель может выбирать между ведением бухучета, или заполнением «КУДиР для ИП», то при переходе на «упрощенку» ему в обязательном порядке придется заполнять «КУДиР для УСН», даже если он ведет бухучет.
